I-GÄ°RÄ°Åž

KDV İhracat İstisnası uygulamasında bazı konularda tereddütlerin oluştuğu gözlemlenmiştir. Genelde ortak birkaç başlık altında toplanan bu konularla ilgili uygulamaya açıklık getirmek amacıyla aşağıda bazı açıklamalara yer verilmiştir.

Konular son derece açık bir biçimde ortaya konulmakla birlikte açıklamaya muhtaç konuların tespit edilmesi halinde müşavirliğimizden bilgi edinilebilir.

 

II - UYGULAMADA TEREDDÃœT YARATAN BAÅžLICA KONULAR

A - KDV Ä°HRACAT Ä°STÄ°SNASININ UYGULAMA ÅžARTLARI

KDV Kanunu'nun 11/a Maddesi ile ihracat teslimleri KDV' nden istisna edilmiştir. Bir mal tesliminin ihracat teslimi sayılabilmesi için aranılan şartlar ise aynı kanunu 12. Maddesinin I. Fıkrasında sayılmıştır. Bu Şartlar aşağıdadır.

 

- Teslim yurt dışındaki bir müşteriye yapılmalıdır.

- Teslim konusu mal T.C. Gümrük hattını geçerek bir dış ülkeye vasıl olmalıdır.

Bu şartlara, teslime ilişkin faturanın yurt dışındaki bir müşteri adına düzenlenmesi şartıda eklenebilir.

Madde hükmünde.geçen “ bir dış ülkeye vasıl olma” ifadesinden, malın T.C. Gümrük hattını geçmesinin anlaşılması gerekir.

Diğer bir anlatımla , T.C. Gümrük hattını geçen bir mal, KDV İstisnası bakımından bir dış ülkeye ulaşmış sayılacaktır..

Serbest bölgeler TC. Gümrük hattı dışında olduğundan , bu bölgelere gönderilen mallar içinde

KDV İhracat İstisnası uygulanabilecektir.

Yurt dışındaki alıcı adına hareket eden yurt içindeki mükellefler ile bizzat alıcıya Türkiye içinde yapılan teslimler KDV'ne tabi olacak, bunların yapacağı ihracat ise KDV İstisnası kapsamına girecektir.

 

B - İHRACAT İSTİSNASININ BEYAN EDİLECEĞİ VERGİLENDİRME DÖNEMİ

4 Seri No'lu KDV Genel Tebliğinin A / 8 bölümünde yapılan açıklamalara göre, ihracat istisnası, malın fiilen ihraç edildiği vergilendirme döneminde uygulanacağından, ihracata ait bedellerin bu dönem KDV beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

KDV uygulamasında ihracat işleminin gerçekleştiği tarih, malın gümrük hattından geçtiği sırada çıkış gümrüğünce belirlenen ve gümrük beyannamesinin ilgili bölümünde belirtilen "gümrük hattını çıkış tarihi" olacaktır.

C - İNTAÇ TARİHİ İLE FİİLİ İHRACAT ARASINDAKİ FARK

İhracat yönetmeliği'nin 4 / f Maddesinde fiili ihracat;

"İhraç konusu malın Gümrük Mevzuatı hükümleri çerçevesinde muayenesinin yapılıp taşıta yüklenmesi, bir yerden veya muhtelif yerlerden bir defada veya kısım kısım gelmekte olan dökme ve diğer eşya yüklemenin tamamlanması veyahut Gümrük Mevzuatınca Fiili İhracat olarak kabul edilen sair çıkışlar" olarak tanımlanmıştır.

İhracat yönetmeliğine göre fiili ihracat tarihi. yüklemenin bittiği tarihtir.

İhracat yönetmeliğinde yapılan fiili ihracat tanımı , KDV Kanunu ihracat istisnası uygulaması açısından geçersizdir. Çünkü bu tarihte henüz mallar yurt dışı edilmemiş, bir dış ülkeye vasıl olmamıştır. Aynı durum, intaç tarihi içinde geçerlidir. İntaç tarihi , malların sevkine ilişkin işlemlerin bitirildiği tarihi göstermekte olup, bu tarihte mallara henüz gümrük hattını geçerek bir dış ülkeye ulaşmamış bulunmaktadır.

Gümrük mevzuatında "intaç'ın tanımı yapılmamış olmakla birlikte, gerek ithalat ve gerekse ihracatta intaç tarihi , ithal veya ihraç eşyasının gümrük işlemlerinin gümrük mevzuatı çerçevesinde tamamlanarak giriş veya çıkış beyannamesinin kapatıldığı tarihi ifade eder.

Diğer bir ifade ile. intaç tarihi. gümrük işlemlerinin gümrük idaresi açısından tamamen bitirildiği tarihtir.

Dolayısıyla, ihracat istisnasının beyanı açısından intaç tarihinin değil , KDV kanun 12 / 1. maddesi gereğince malın fiilen yurt dışı edildiğini gösteren ve gümrük beyannamesinde de yer alan fiili ihraç tarihinin esas alınması gerekir.

Maliye Bakanlığınca verilen ve malların yükleme işlemlerinin tamamlandığı tarihi gösteren intaç tarihinde ihracatın henüz gerçekleşmediği ve bu tarihte ihracat istisnanın uygulanmasının mümkün olmadığı şeklinde görüş bildiren özelgeleri bulunmaktadır.

 

D – Ä°HRAÇ FATURASININ , MALIN Ä°HRAÇ EDÄ°LDİĞİ VERGÄ°LENDÄ°RME DÖNEMÄ°NDEN ÖNCEKÄ° DÖNEMLERDE DÃœZENLENMESÄ° HALÄ°NDE BEYAN DÖNEMÄ°

İlke olarak satış faturasının ait olduğu dönem KDV beyannamesine dahil edilmesi gerekir. Ancak ihracat istisnasının ihracatın gerçekleştiği dönemde uygulanacağı hususu göz önüne alındığında, ihracat faturası önceki bir tarihte düzenlense dahi , ihracat istisnasına ait bedellerin, faturanın düzenlendiği dönemin değil, malın fiilen yurt dışı edildiği dönemin KDV beyannamesi ile beyan edilmesi gereklidir.

Diğer bir ifade ile, ihracat faturası önceki vergilendirme dönemi içerisinde düzenlense dahi , fatura bedeli bu dönemin değil, malın fiilen ihraç edildiği dönemin KDV beyannamesi ile beyan edilecektir.

Örneğin faturası 10.06.2005 tarihinde düzenlenen malların 15.07.2005 tarihinde yurtdışı edilmesi halinde fatura bedeli Temmuz / 2005 dönemi KDV beyannamesi ile beyan edilecek ve KDV İhracat istisnası bu dönemde uygulanacaktır..

C - İNTAÇ TARİHİ İLE FİİLİ İHRACAT ARASINDAKİ FARK

İhracat yönetmeliği'nin 4 / f Maddesinde fiili ihracat;

"İhraç konusu malın Gümrük Mevzuatı hükümleri çerçevesinde muayenesinin yapılıp taşıta yüklenmesi, bir yerden veya muhtelif yerlerden bir defada veya kısım kısım gelmekte olan dökme ve diğer eşya yüklemenin tamamlanması veyahut Gümrük Mevzuatınca Fiili İhracat olarak kabul edilen sair çıkışlar" olarak tanımlanmıştır.

İhracat yönetmeliğine göre fiili ihracat tarihi. yüklemenin bittiği tarihtir.

İhracat yönetmeliğinde yapılan fiili ihracat tanımı , KDV Kanunu ihracat istisnası uygulaması açısından geçersizdir. Çünkü bu tarihte henüz mallar yurt dışı edilmemiş, bir dış ülkeye vasıl olmamıştır. Aynı durum, intaç tarihi içinde geçerlidir. İntaç tarihi , malların sevkine ilişkin işlemlerin bitirildiği tarihi göstermekte olup, bu tarihte mallara henüz gümrük hattını geçerek bir dış ülkeye ulaşmamış bulunmaktadır.

Gümrük mevzuatında "intaç'ın tanımı yapılmamış olmakla birlikte, gerek ithalat ve gerekse ihracatta intaç tarihi , ithal veya ihraç eşyasının gümrük işlemlerinin gümrük mevzuatı çerçevesinde tamamlanarak giriş veya çıkış beyannamesinin kapatıldığı tarihi ifade eder.

Diğer bir ifade ile. intaç tarihi. gümrük işlemlerinin gümrük idaresi açısından tamamen bitirildiği tarihtir.

Dolayısıyla, ihracat istisnasının beyanı açısından intaç tarihinin değil , KDV kanun 12 / 1. maddesi gereğince malın fiilen yurt dışı edildiğini gösteren ve gümrük beyannamesinde de yer alan fiili ihraç tarihinin esas alınması gerekir.

Maliye Bakanlığınca verilen ve malların yükleme işlemlerinin tamamlandığı tarihi gösteren intaç tarihinde ihracatın henüz gerçekleşmediği ve bu tarihte ihracat istisnanın uygulanmasının mümkün olmadığı şeklinde görüş bildiren özelgeleri bulunmaktadır.

 

D – Ä°HRAÇ FATURASININ , MALIN Ä°HRAÇ EDÄ°LDİĞİ VERGÄ°LENDÄ°RME DÖNEMÄ°NDEN ÖNCEKÄ° DÖNEMLERDE DÃœZENLENMESÄ° HALÄ°NDE BEYAN DÖNEMÄ°

İlke olarak satış faturasının ait olduğu dönem KDV beyannamesine dahil edilmesi gerekir. Ancak ihracat istisnasının ihracatın gerçekleştiği dönemde uygulanacağı hususu göz önüne alındığında, ihracat faturası önceki bir tarihte düzenlense dahi , ihracat istisnasına ait bedellerin, faturanın düzenlendiği dönemin değil, malın fiilen yurt dışı edildiği dönemin KDV beyannamesi ile beyan edilmesi gereklidir.

Diğer bir ifade ile, ihracat faturası önceki vergilendirme dönemi içerisinde düzenlense dahi , fatura bedeli bu dönemin değil, malın fiilen ihraç edildiği dönemin KDV beyannamesi ile beyan edilecektir.

Örneğin faturası 10.06.2005 tarihinde düzenlenen malların 15.07.2005 tarihinde yurtdışı edilmesi halinde fatura bedeli Temmuz / 2005 dönemi KDV beyannamesi ile beyan edilecek ve KDV İhracat istisnası bu dönemde uygulanacaktır..

yapılması mümkün bulunmaktadır. Bu durumda KDV beyannamesinde ihracat istisnası olarak CF bedeli gösterilecektir.

Vergi idaresinin görüşüde bu yöndedir,

 

III - SONUÇ

İHRACAT TESLİMLERİNDE KDVK , GVK VE KVK YÖNÜNDEN VERGİYİ DOĞURAN OLAY MALLARIN FİİLEN İHRAÇ EDİLDİĞ TARİHTE MEYDANA GELMEKTEDİR.

KDV YÖNÜNDEN İHRACAT BEDELLERİNİN BU TARİHİN AİT OLDUĞU AY BEYANNAMESİ İLE BEYAN EDİLMESİ VE İHRACAT İSTİSNASININ BU BEYANNAMEDE UYGULANMASI GEREKİR.

GVK VE KVK YÖNÜNDEN İSE SATIŞ AKDİ BU TARİHTE TAMAMLANDIĞINDAN VE ALACAK HAKKI AYNI AYBI TARİHTE DOĞDUĞUNDAN İHRACAT GELİRLERİNİN MALLARIN FİİLEN İHRAÇ EDİLDİĞİ YILIN (HESAP DÖNEMİ) GELİRİ ( KAZANCI) OLARAK KABUL EDİLMESİ VE VERGİLENDİRİLMESİ GEREKİR.

Ä°HRACAT BEDELÄ° DÖVÄ°ZLER MALIN FÄ°Ä°LEN YURT DIÅžI EDÄ°LDİĞİ TARÄ°HTEKÄ° MERKEZ BANKASI DÖVÄ°Z ALIÅž KURU ÃœZERÄ°NDEN YTL’YE ÇEVRÄ°LEREK MALLARIN FÄ°Ä°LEN Ä°HRAÇ EDÄ°LDİĞİ DÖNEM BEYANNAMESÄ°NDE BEYAN EDÄ°LECEKTÄ°R.

 

 

 

Yararlanılan Kaynaklar :

- KDV Kanunu Ve Uygulaması (Şükrü KIZILOT)

- KDV Kanunu Yorum Ve Açıklamaları (Yılmaz ÖZBALCI)

- KDV Ä°ade Rehberi (Mahmut VURAL)

- Vergi Yönüyle Birlikte Açıklamalı Ve Yorumlu Tek Düzen Hesap Planı Ve Mali Tablolar

(M. Emin AKYOL , Muzaffer KÜÇÜK)

Kurumlar Vergisi Mukteza Örneği

 

T.C.

İSTANBUL VALİLİĞİ

İl Defterdarlığı

Vasıtasız Vergiler Genel Müdürlüğü

Sayı : B.07.4.DEF.0.34.11/KVK-13

Konu : İhracatta kazancın tespiti hakkında

 

5422 sayılı KVK’ nun 13.maddesinde , Kurumlar Vergisinin , birinci maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde , GVK’ nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme baÄŸlanmıştır.

193 sayılı GVK’nun ticari kazancın konusunu oluÅŸturan 37. maddesinde de ticari ve sınai faaliyetlerden doÄŸan kazançlar ifadesi kullanılmış ve ticari kazançta vergiyi doÄŸuran olay tahakkuk esasına baÄŸlanmıştır.VUK’nun 21. maddesinde de vergiyi doÄŸuran olay vergi kanunlarının vergiyi baÄŸladıkları olayın meydana gelmesi ve hukuki durumun oluÅŸması ÅŸeklinde tanımlanmıştır.

VUK ‘nun da yer alan faturada da tacirler arasındaki faaliyetlerin belgelendirilmesi amacıyla tahakkuk esasına baÄŸlı kalınarak düzenlenmektedir.

VUK’ nun 229. maddesine göre , fatura “satılan emtia veya yapılan iÅŸ karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya iÅŸi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır .” Åžeklinde tanımlanmıştır. Buna göre faturanın satılan emtia veya yapılan iÅŸ karşılığında düzenlenmiÅŸ olması zorunludur.Satış akdinin tekemmül edebilmesi için akdin unsurlarının tamamının yerine getirilmesi gerekir.Bu unsurlardan birisi de “malın mülkiyetinin alıcıya nakli”dir.

VUK ’nun 231. maddesinin 5 numaralı fıkrasına göre , faturanın malın teslim edildiÄŸi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren en geç 10 gün içerisinde düzenlenmesi zorunluluÄŸu bulunmaktadır.

Bu açıklamalar çerçevesinde , vergiyi doğuran olay olan satış akdi , satışa konu olan malın fiilen ihraç edildiği tarihte gerçekleşmektedir.Alıcı da bu tarih itibariyle satılan malın karşılığı olan semeni talep etme hakkını kazanmaktadır. Bu nedenle faturanın da bu tarihten itibaren en geç 10 içinde düzenlenmesi zorunludur. Dolayısıyla düzenlenen faturaların tarihlerinin fiili ihraç tarihi olması gerekir.

DiÄŸer taraftan , yurt dışındaki alıcının satış akdine konu olan malı satıcının Türkiye’deki fabrikasında , deposunda veya herhangi bir iÅŸyerinde kendisinin veya adına hareket edenin teslim alacağının satış akdine belirlenmiÅŸ olması halinde satıcının belirtilen iÅŸyerinde mal teslim etmesiyle satış akdi tamamlanmış olacaktır.

Bu durumda , ihracatta malın satıcının Türkiye’deki iÅŸyerinde teslim alınması durumu hariç olmak üzere , mal fiilen ihraç edilmedikçe satış akdi tamamlanmamış sayılacak ve tahakkuk etmiÅŸ bir kazançtan söz edilmeyecektir